Massara & Primerano
Studio Legale Tributario Associato

Le SS.UU. della Cassazione risolvono positivamente il contrasto sull’impugnabilità dell’Estratto di ruolo

 

(Pubblicato sul sito Finanza Territoriale il 05.10.2015)

Le Sezioni Unite della Cassazione, dopo oltre un anno di attesa, emettono la sentenza n. 19704 del 2 ottobre 2015, che ha ammesso la possibilità, per il contribuente, di impugnare la cartella di pagamento mediante l’estratto di ruolo. Si ripristina una situazione di giustizia sostanziale e di parità delle armi tra contribuente e fisco, che qualche sentenza discutibile della Cassazione aveva messo in discussione, risolvendo così un contrasto giurisprudenziale che sussisteva da tempo.

Infatti, più volte le commissioni tributarie provinciali, regionali nonché la Corte di Cassazione si sono pronunciate sull’argomento, pervenendo a decisioni opposte e tra loro contrastanti.

Nello specifico, vanno innanzitutto  menzionate le sentenze della Cassazione nn. 6395/2014, 6610/2013, 6906/2013 e 139/2004, con le quali la Suprema Corte ha ritenuto l’estratto di ruolo non impugnabile sulla base della natura di “atto interno” al concessionario.

Di avviso totalmente contrario la recente sentenza n. 2248 del 03 febbraio 2014, nella quale si conferisce rilevanza preminente – ai fini della “instaurazione del rapporto giuridico di riscossione” – al momento di formazione del ruolo. La diretta impugnazione dell’estratto di ruolo, secondo tale orientamento, troverebbe legittimazione proprio nella formazione del ruolo, ovvero “l’atto con cui l’Amministrazione concretizza nei confronti del contribuente una pretesa tributaria definita, compiuta e non condizionata”.

Di uguale tenore anche le sentenze nn. 742/2010 e 27385/2008, con le quali viene affermata la possibilità di impugnazione di ogni atto adottato dall’ente impositore che porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa impositiva.

Le pronunce che ritenevano ammissibile il ricorso avverso l’estratto di ruolo, si pongono in continuità logica con quelle che ritengono non tassativo l’elenco degli atti impugnabili di cui al combinato disposto degli artt. 2 e 19 del D.Lgs. n. 546/1992, dovendosi l’impugnabilità riconnettere alla natura di atto “sostanzialmente impositivo” e prodromico alla riscossione coattiva.

Tale orientamento non univoco sulla materia aveva indotto la Sesta Sezione Civile della Cassazione con ordinanza interlocutoria n. 16055 dell’11 luglio 2014 a rimettere gli atti al Primo Presidente, ritenendo opportuno devolvere alle Sezioni Unite la controversia riguardante la questione della autonoma impugnabilità dell’estratto di ruolo tributario.

Questo il principio di diritto che viene stralciato dalla sentenza delle SS.UU. n. 19704 del 2 ottobre 2015,: “E’ ammissibile l’impugnazione della cartella (e/o del ruolo) che non sia stata (validamente) notificata e della quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l’estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario, senza che a ciò sia di ostacolo il disposto dell’ultima parte del terzo comma dell’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992, posto che una lettura costituzionalmente orientata di tale norma impone di ritenere che la ivi prevista impugnabilità dell’atto precedente non notificato unitamente all’atto successivo notificato non costituisca l’unica possibilità di far valere l’invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque legittimamente venuto a conoscenza e pertanto non escluda la possibilità di far valere tale invalidità anche prima, nel doveroso rispetto del diritto del contribuente a non vedere senza motivo compresso, ritardato, reso più difficile ovvero più gravoso il proprio accesso alla tutela giurisdizionale quando ciò non sia imposto dalla stringente necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione”.

Il contribuente, così, può impugnare la cartella di pagamento, anche se la stessa sia stata invalidamente notificata, pure nel caso in cui ne viene a conoscenza mediante l'estratto di ruolo rilasciato dal concessionario della riscossione.

Nella lettura della sentenza vi è un passaggio sottile che determina la soluzione ai contrasti precedentemente maturatisi.

Ciò in quanto le pronunce che ritenevano inammissibile l’impugnazione dell’estratto di ruolo fondavano il loro convincimento sulla base del presupposto che questo era atto interno al concessionario e perciò non potesse avere rilevanza esterna.

Le SS.UU. risolvono questo contrasto sostenendo che nel documento denominato estratto di ruolo è contenuta la pretesa tributaria che passa tramite due atti entrambi impugnabili che sono ruolo e cartella.

Nella sentenza viene affermato il principio inserito nell’art. 19 D.Lgs. 546/92, e cioé che un atto non validamente notificato può essere impugnato unitamente all’atto successivo del quale il contribuente è venuto legittimamente a conoscenza.

Perciò può essere impugnata la cartella, anche se invalidamente notificata, della quale il contribuente abbia avuto conoscenza tramite l'estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario.

Il ragionamento fatto dai Giudici della Suprema Corte, parte dalla differenza terminologica e sostanziale tra i concetti di "ruolo" ed "estratto di ruolo". 

Il primo, è atto tipico, e cioè un atto impositivo espressamente previsto dalla legge, e rispetto al quale è previsto dall’art. 19 citato, sia impugnabilità che i termini perentori per l'impugnazione. Il ruolo è un "provvedimento" proprio dell'ente impositore, contenente una pretesa economica dell'ente suddetto nei confronti di un soggetto perfettamente determinato. 

L'estratto di ruolo, invece, è e resta sempre solo un "documento", un estratto di sintesi della pretesa tributaria e degli elementi con cui è stata formata (il ruolo) e comunicata al contribuente (la cartella). 

L’importante e sottile precisazione delle Sezioni Unite, è legata al fatto che in discussione non sia in realtà l’impugnazione del documento, ma bensì della pretesa in esso contenuta, e pone il problema di validità della cartella invalidamente notificata e conosciuta attraverso l'estratto di ruolo, precisando che le considerazioni svolte ben possono riferirsi anche alla impugnazione del ruolo. 

Pertanto il contribuente non impugnerà il “documento estratto di ruolo”, ma certamente avrà interesse ad impugnare il contenuto del documento stesso ossia gli atti che l'estratto indica. 

Tali atti (iscrizione in un ruolo per un preciso credito, relativa cartella di pagamento e notificazione della medesima) risultano univocamente impugnabili per espressa previsione di legge (artt. 19, lett d, e 21, primo comma, d.lgs. 546/1992.  

La problematica risolta è di grande importanza atteso che spesso i contribuenti si trovavano nell’impossibilità di avere qualsiasi forma di tutela rispetto a debiti o presunti debiti che Equitalia ritiene sussistenti, ma che in realtà a mezzo di una attività giudiziaria potrebbero essere annullati.

Si pensi, ad esempio a cartelle mai notificate o irregolarmente notificate, rispetto alle quali un contribuente neppure conosce di avere un determinato debito fiscale che però per Equitalia esiste.

Ed ancora basta pensare a posizioni rispetto alle quali è oramai maturata la prescrizione che rimangono giacenti presso il Concessionario della Riscossione.

Il problema è molto rilevante in quanto nell’impostazione del processo tributario e delle norme che lo regolamentano, il Giudizio dinanzi alle Commissioni Tributarie è un giudizio di carattere impugnatorio, si può cioè strutturare solo per l’impugnazione di un atto notificato da un soggetto impositore che il contribuente può decidere di contestare strutturando un processo dinanzi alle CTP. Ma, per riprendere i casi sopra citati, se Equitalia non notifica atti ad un contribuente per molti anni, lo stesso non potrà mai vedere soddisfatte le proprie ragioni e non potrà mai avere giustizia.

E neppure il ragionamento fatto da qualcuno nel mondo del diritto può ritenersi valido, e cioè che se Equitalia non notifica un atto, il contribuente non rischia nulla e quindi è irrilevante la questione sollevata.

Ci sono delle situazioni nel nostro ordinamento con dei poteri molto penetranti di Equitalia che incidono sulla sfera patrimoniale dei contribuenti, senza neppure notificargli un atto.

Si pensi all’obbligo che ha la pubblica amministrazione, prima di inoltrare un pagamento al di sopra di determinati importi ad un soggetto, impresa, libero professionista o altri, di effettuare una comunicazione formale ad Equitalia che sta per effettuare quel determinato pagamento. Qualora il soggetto beneficiario del pagamento avesse debiti iscritti a ruolo con Equitalia la stessa, senza neppure notificare un atto al contribuente, avrebbe il potere di pignorare le somme, ed il soggetto beneficiario del credito lo vedrebbe svanire senza neppure potersi adeguatamente tutelare.

Senza considerare poi la valutazione assolutamente negativa che gli Istituti bancari fanno per i soggetti che hanno esposizioni nei confronti di Equitalia, che certamente incidono sulla disponibilità ad elargire credito, che è necessario al fine di consentire l’attività di impresa.

Ed allora è di tutta evidenza che questa apertura decisa verso l’impugnabilità dell’estratto di ruolo (rectius della cartella e del ruolo da esso portato) appare quanto mai opportuna, al fine di consentire ai contribuenti una tutela adeguata che consenta di avere giustizia per rivendicare i propri diritti.

Ciò anche in relazione al fatto che ritenere impugnabile l’estratto di ruolo non significa dare ragione necessariamente al contribuente, ma significa eliminare un tappo ed aprire un filtro alla valutazione di interessi di soggetti che poi, nel merito del giudizio potrebbero avere ragione o meno, qualora Equitalia dimostrasse che, per rifarsi agli esempi sopra elencati, una cartella è stata regolarmente notificata o una prescrizione non è maturata.

Avv. Iconio Massara - Specialista in Diritto tributario